Του κ. Ιωάννου Δ. Ρόνα Φορο- συμβούλου
Με αφορμή πρόσφατη εγκύκλιο της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (ΑΑΔΕ), υπ αριθμ. 1139/13-9-2017, με θέμα: « Επιβολή προστίμου στις εκπρόθεσμες κοινές δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων (Ε1) των έγγαμων φορολογούμενων», αναγράφονται σ αυτή εκτός των άλλων και τα εξής:
Παράγρ. 1 : Σύμφωνα με τις διατάξεις των περιπτώσεων α΄και β΄της παρ. 1 του άρθρου 54 του ν. 4174/2013 (ΚΦΔ), μεταξύ των παραβάσεων στις οποίες επιβάλλεται πρόστιμο στον φορολογούμενο ή οποιοδήποτε πρόσωπο, εφόσον υπέχει αντίστοιχη υποχρέωση από τον Κώδικα ή την φορολογική νομοθεσία που αναφέρεται στο πεδίο εφαρμογής του, είναι και όταν α) δεν υποβάλλει ή υποβάλλει εκπρόθεσμα δήλωση ή υποβάλλει ελλιπή δήλωση πληροφοριακού χαρακτήρα ή φορολογική δήλωση από την οποία δεν προκύπτει φορολογική υποχρέωση καταβολής φόρου και β) όταν δεν υποβάλλει ή υποβάλλει εκπρόθεσμα φορολογική δήλωση.
Στην παράγρ. 2 αυτής της εγκυκλίου γίνεται λόγος για το ύψος του προστίμου, ανάλογα με την περίπτωση, βάσει της κατηγορίας του φορολογουμένου ( επιτηδ/τίας ή όχι ) και παραπέμπει στον Ν. 4174/2013 αρθρ. 54 που εκεί προβλέπεται και διευκρινίζεται από την εγκύκλιο πολ. 1252/2015 της ΑΑΔΕ , όπου έχουν δοθεί περισσότερες εξηγήσεις .
Η παράγραφος 3, επίσης, εστιάζεται στην υποβολή φορολογικής δήλωσης όταν αυτή αφορά συζύγους και υποβάλλεται τυχόν εκπρόθεσμα ή υποβάλλεται εκπρόθεσμα αλλά είναι ελλιπής ή υποβάλλεται εκπρόθεσμα αλλά με τροποποιητικό αυτής περιεχόμενο.
Αυτό που εμείς αποκομίζουμε και σχολιάζουμε, είναι το γεγονός ότι το πρόστιμο επιβάλλεται τώρα ανάλογα με το ποιός σύζυγος, εκ των δύο, ασκεί επιτήδευμα και με βάση την κατηγορία των τηρουμένων βιβλίων του, εξ αυτού του λόγου( απλογραφικά ή διπλογραφικά, δηλαδή).
Έτσι λοιπόν, προβληματιζόμενοι εμείς, διαφωνούμε στο σημείο αυτό, επί της ερμηνείας του νόμου που δόθηκε και καταθέτουμε τις απόψεις μας για να ληφθούν, ίσως, στα υπόψιν, αλλά και για την ενημέρωση των ενδιαφερομένων.
Νομίζουμε δε ότι , εφόσον τυχόν οι θέσεις μας έχουν μια βάση δικαίου, είναι απαραίτητο όπως η νομοθετική εξουσία να γίνει περισσότερο σαφής με τροποποίηση του υπάρχοντος αυτού άρθρου του συγκεκριμένου νόμου για να μη ακολουθούν ερμηνευτικές και να μη γίνονται παρεξηγήσεις, απ αυτές που κοστίζουν, προς όφελος βέβαια του κράτους αλλά και των φορολογουμένων.
Και αυτό το λέμε γιατί η ΑΑΔΕ εξέδωσε την εν λόγω ερμηνευτική εγκύκλιο ακριβώς επειδή πολλά ερωτήματα, επί του θέματος, δέχθηκε .
Άρα υπάρχει ασάφεια επί του νόμου, γι αυτό και η παρέμβαση της ΑΑΔΕ. Άρα είναι δίκαια και η δική μας ανησυχία.
Κατόπιν αυτών παραθέτουμε τις θέσεις και τις απόψεις μας:
Επί των διατάξεων της φορολογικής νομοθεσίας εξετάζουμε πρώτα την περίπτωση της υποβολής φορολογικής δήλωσης.
Σύμφωνα λοιπόν με το άρθρο 67 του ν. 4172/2013 παρ. 4 οι σύζυγοι, κατά την διάρκεια του γάμου, υποχρεούνται να υποβάλλουν κοινή δήλωση για τα εισοδήματα τους στα οποία ο φόρος, τα τέλη και οι εισφορές, που αναλογούν, υπολογίζονται χωριστά στο εισόδημα καθενός συζύγου…
ΥΠΟΧΡΕΟΣ όμως υποβολής της δήλωσης είναι μόνο ο σύζυγος και για τα εισοδήματα της συζύγου του (παρ. 4 άρθρ. 67 του Ν. 4172/2013, επίσης). Δεν αναφέρεται εδώ για το πρόστιμο στην εκπρόθεσμη υποβολή φορολογικής δήλωσης . Σε ποιο πρόσωπο δηλαδή αυτό, το πρόστιμο, επιβάλλεται.
Μήπως επιβάλλεται και στους δύο συζύγους; Όχι. Το πρόστιμο είναι ένα και κατά την άποψη μας επιβάλλεται μόνο στον ΥΠΟΧΡΕΟ υποβολής της δήλωσης, αφού και η δήλωση είναι μία ( παρ. 4α της παραπάνω εγκυκλίου ) και δεν μπορούμε να επιλέξουμε σύζυγο, εκ των δύο, επειδή σε κάποιον εξ αυτών αναλογεί τυχόν μεγαλύτερο ποσόν προστίμου, λόγω της κατηγορίας τήρησης βιβλίων στην οποία ανήκει.
Ασφαλώς ο υπόχρεος είναι και υπόλογος στον άλλο σύζυγο για το εκπρόθεσμο υποβολής της φορολ. δήλωσης , αλλά αυτό αφορά αυτούς τους ίδιους.
Περαιτέρω και στο Ν. 4174/2013 άρθρ. 18 παρ. 1 βλέπουμε ότι: «Ο υπόχρεος σε υποβολή φορολογικών δηλώσεων υποβάλλει τις φορολογικές δηλώσεις στη Φορολογική Διοίκηση κατά το χρόνο που προβλέπεται από την οικεία φορολογική νομοθεσία.
Εκπρόθεσμη φορολογική δήλωση υποβάλλεται οποτεδήποτε μέχρι την έκδοση εντολής ελέγχου…
Ο φορολογούμενος ή, σε περίπτωση δικαιωματικά ανίκανου ο νόμιμος εκπρόσωπος αυτού … βεβαιώνει την ακρίβεια και πληρότητα της φορολογικής δήλωσης με την υπογραφή του».
Χωριστή δήλωση υποβάλλουν οι σύζυγοι, ο καθένας για τα εισοδήματά του, εφόσον α) έχει διακοπεί η έγγαμη συμβίωση και β) ο ένας από τους δύο συζύγους είναι σε κατάσταση πτώχευσης ή έχει υποβληθεί σε δικαστική συμπαράσταση.
Συνοψίζοντας, εφόσον στο Ν. 4174/2013 δεν αναφέρεται ρητά σε ποιόν φορολογούμενο, εκ των συζύγων, που υποχρεωτικά υποβάλλουν κοινή φορολογική δήλωση, πρέπει να επιβληθεί το πρόστιμο εκπροθέσμου υποβολής της , αυτό δεν είναι δυνατόν με εγκύκλιο να γίνεται επιλογή του ύψους του προστίμου , με βάση την κατηγορία ένταξης τήρησης βιβλίων της επιχείρησης του όποιου συζύγου, που στην περίπτωση αναλογεί το μεγαλύτερο, σε αριθμό, ποσόν προστίμου ( πολ. 1139/13-9-2017 ) .
Εμείς νομίζουμε ότι το πρόστιμο πρέπει να επιβάλλεται στον ΥΠΟΧΡΕΟ υποβολής της δήλωσης και μόνο σ αυτόν, όπως στο άρθρ. 18 παρ. 1 του ίδιου νόμου 4174/2013 φαίνεται, είτε αυτός τηρεί βιβλία συγκεκριμένης κατηγορίας είτε δεν τηρεί ( π.χ μισθωτός, συνταξιούχος, εισοδηματίας κ.λ.π.).
Το ύψος δε του προστίμου πρέπει να είναι αυτό που αναλογεί σ αυτόν, τον ΥΠΟΧΡΕΟ, με γνώμονα βέβαια το παραπάνω υποστηριζόμενο σκεπτικό ήτοι δηλαδή την κατηγορία στην οποία αυτός εντάσσεται (επιτηδευματίας με απλογραφικά ή επιτηδευματίας με διπλογραφικά, τηρούμενα βιβλία ή είναι μισθωτός ή συνταξιούχος ή εισοδηματίας, χωρίς βιβλία (Ν.4174/2013 αρθρ.54), χωρίς να λαμβάνεται υπόψιν η όποια ένταξη του άλλου συζύγου σε κατηγορία τήρησης φορολογικών βιβλίων.
